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  • 如何區分稅務籌劃與稅收違法行為

    2019-08-29 15:53:28 杰誠財稅

    無論是理論上還是實務中,對稅務籌劃、避稅與稅收違法行為均缺乏清晰而嚴謹的定義。為了正確區分稅收籌劃與稅收違法行為,有效應對涉稅風險,筆者將以增值稅為基礎,討論稅務籌劃與稅收違法行為的本質和各自特征。

    稅法適用的基本模式


    法律規范的標準邏輯結構和稅法的基本邏輯結構均為:事實模式+法律后果。在稅法上,事實模式稱之為稅收事實模式,將對應的法律后果稱之為稅收法律后果。

    增值稅基于交易事實而征收,故而增值稅案例中的稅收法律事實一般是指交易行為;而規范中的稅收事實模式是指交易模式。

    一方面,所有實施了符合A交易模式的交易行為的主體,都應當承擔A交易模式對應的稅法上的法律后果;某主體是實施了符合A交易模式的交易行為的主體;所以,該主體應當承擔A交易模式對應的稅法上的法律后果。

    就稅收征納實體法律關系而言,當具體的交易行為符合A交易模式的時候,如果行為人承擔了A交易模式對應的法律后果,即為合法行為;如果逃避A交易模式對應的法律后果,則為稅收違法行為。

    另一方面,所有沒有實施符合A交易模式的交易行為的主體,都不得承擔A交易模式對應的稅法上的法律后果。某主體沒有實施符合A交易事實模式的交易行為,所以,該主體不得承擔A交易事實模式對應的稅法上的法律后果。

    如果明知并未發生該交易行為,行為人對其開具或接受發票,除另有規定外,屬于虛開發票。

    稅務籌劃的基本特征


    在稅務籌劃中,行為主體選擇讓自己承擔更低稅款的交易行為,即在不同交易方式中,選擇了讓自己承擔更低稅款的交易行為,但是,對交易行為的稅收處理是符合稅法規定的。

    比如,為實現同一商業目的,行為人可以選擇符合A、B、C3種交易模式的交易行為,行為人如果覺得選擇符合交易模式A的交易行為稅款更低,選擇了符合交易模式A的交易行為(簡稱“交易行為A”),則屬于稅務籌劃或避稅,對行為人的稅收行為是否違法的評價只能建立在已經選擇的交易行為的基礎上,禁止以并未出現的交易行為B、交易行為C作為評價基礎。

    行為人為達到同一商業目的,而選擇稅收負擔較低的交易行為的安排時,當選擇或設計的交易行為明顯沒有商業價值(與其經濟實質明顯不符)且僅是為了稅收利益,稱之為避稅;在其他情況下,選擇或設計稅收負擔較低的交易行為的,稱之為稅務籌劃。

    稅收違法行為的本質和特征


    稅收違法行為的本質,是對交易行為的稅收處理不符合稅法的規定,即在交易行為已經確定(含已經確定無該類交易行為)的情況下,對已經確定的交易行為本身的稅收處理不符合稅法規定。

    稅法上的違法評價,只能基于已經確定的交易行為,不得評價交易行為本身是否合法,并且交易行為的合法與否、合理與否均與稅法的違法評價沒有因果關系。

    如果行為人實施的是B交易行為,但是通過虛假手段偽裝成A交易行為,并按照A交易行為進行稅收處理,則屬于典型的稅收違法行為。

    實體的稅收違法行為通常有以下3種情況:

    一是掩飾已經發生的交易行為的真實情況。最常見的是納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或者虛假申報。這些都是在交易行為已經確定的情況下,通過這些方式掩飾真實的交易行為。

    二是偽造并未發生的交易行為。這里主要見于虛開發票。行為人并未發生相應的交易,偽造相關的證據,用以證明自己發生了相應的交易行為,進而達成不繳納或少繳納稅款的目的。

    三是拒絕對已經發生的交易行為依法進行稅收處理。比如,經稅務機關通知申報而拒不申報、抗稅、拒絕繳納稅款、逃避追繳欠稅等。

    總之,稅收違法行為是對納稅義務(含發票行為)的處理不符合稅法規定;而稅務籌劃和避稅均是減輕或避免納稅義務的產生,但是選擇的交易行為的稅法處理是符合稅法規定的。需要注意的是,實質重于形式原則禁止用于稅收違法性原則,只要對納稅人基于法律形式的交易的稅法處理符合稅法規定,就不得判定稅收違法行為,但可以在符合條件時進行納稅調整。

    來源:《中國會計報》8月16日10版


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